Опасные и безопасные схемы оптимизации НДС

Автор: Роман Шишкин Р.Н., руководитель департамента налоговой безопасности, международного планирования и развития КСК ГРУПП, к.ю.н.

Налог на добавленную стоимость ежегодно вызывает наибольшее количество споров между налогоплательщикам и налоговыми органами. Прежде всего это связано с желанием налогоплательщиков оптимизировать уровень своей налоговой нагрузки, которое не всегда находится в рамках правового поля. При этом очевидно, что ввиду значимости НДС для бюджета, при одновременной возможности возмещать данный налог, налоговые инспектора с особым вниманием относятся к показателям налоговой декларации по НДС.

Применение спецрежимов для оптимизации НДС

Как правило, крупный бизнес осуществляется в формате нескольких субъектов, часть из которых применяет специальные налоговые режимы. Часть компаний используют это как способ уменьшить исходящий НДС, т.е. НДС с реализации. Включая в цепочку посредников перепродажи компанию на упрощенной системе налогообложения (например по агентскому договору когда принципалом остается основная компания) собственник может переложить часть налоговой нагрузки (уменьшить стоимость реализации компании – реального продавца) на агента.

В чем опасность

Безусловно налоговые органы знают о таком методе и успешность рассмотрения обоснованности налоговых доначислений будет зависеть от доказанности налоговым органом подконтрольности агента основанной компании (работа только с покупателями основного юридического лица, аффилированность посредника и продавца товара, создание нового посредника при приближении наценки (дохода посредника) к критическим показателям, позволяющим применять спец режим и т.д.).

В Постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 26.08.2015 N Ф01-3198/2015 по делу N А11-8804/2014 рассматривались доводы налогового органа, когда в ходе налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о получении Обществом, применяющим общую систему налогообложения, необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налога на добавленную стоимость путем создания схемы по формальному заключению посреднических договоров с взаимозависимыми лицами, применяющими упрощенную систему налогообложения.

В удовлетворении требования судом отказано, поскольку реальность хозяйственных операций с указанными лицами не доказана; факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по НДС подтвержден.

Дробление бизнеса

Вопрос применения специальных налоговых режимов может быть актуальным и с т.з. так называемого дробления бизнеса. Т.е. когда компания на общем режиме (плательщик НДС) формально создает несколько компаний упрощенцев, позволяющих пользоваться льготой и не уплачивать налог.

Что об этом думают налоговики

Среди самых распространённых оснований, которые выявляют налоговые органы устанавливая фиктивное дробление бизнеса можно отметить следующее:

• формальное подписание документов структурными подразделениям бизнеса;
• отсутствие необходимой численности у компании (предпринимателя) для ведения самостоятельной деятельности;
• отсутствие иных контрагентов, помимо компаний группы;
• дублирование функций нескольких компаний/сотрудников;
• использование посреднических договоров;
• перевод нематериальных активов на льготные режимы налогообложения;
• предоставление процентных займов от упрощенцев;
• у контрагентов фирмы, применяющей УСН, отсутствуют собственное имущество, транспортные средства; денежные операции по расчетным счетам контрагентов имеют транзитный характер; регистрация ряда контрагентов в один день, по срокам незадолго до заключения с фирмой договоров; регистрация нескольких контрагентов по одним адресам; контрагенты прекратили свою деятельность путем реорганизации в виде присоединения к другим юридическим лицам, впоследствии ликвидированным; расчетные счета нескольких контрагентов открыты в одном банке и т.д.

Инспекция вправе доначислить компании, применяющей ЕНВД, налоги по ОСН. Это может случиться, если компания ведет финансово-хозяйственную деятельность, которая направлена на дробление бизнеса. Мотивом для такого решения инспекции может быть занижение фирмой физических показателей - площади торгового зала для возможности применять более привлекательную систему налогообложения в виде ЕНВД. При отсутствии надлежащего учета объектов налогообложения у инспекции есть основания применить расчетный метод исчисления налогов за проверяемый период с учетом реальных экономических показателей (пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ). Такая позиция находит поддержку у судей при разрешении спорных ситуаций (например, Определение ВАС РФ от 30.07.2014 N ВАС-9470/14 по делу N А76-17479/2012).

К каким способам оптимизации НДС у налоговиков не получается придраться

Анализ судебной арбитражной практики позволяет выделить ряд оснований, когда налоговым органам не удавалось привлечь налогоплательщиков к ответственности.

Как отмечает Конституционный Суд РФ в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов. Так, судебные акты выносились в пользу налогоплательщиков в следующих случаях:

• компания и предприниматели производят финансово-хозяйственные операции от своего имени, самостоятельно выполняют свои налоговые обязательства (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 02.03.2015 N Ф04-16255/2015 по делу N А70-4269/2014);
• заключение работниками трудовых договоров о работе по совместительству не противоречат законодательству (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26.03.2015 N Ф04-17411/2015 по делу N А46-7351/2014);
• сам по себе факт взаимозависимости компании, применяющей УСН, и ее контрагентов не подтверждает их совместной деятельности, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды (Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 03.02.2015 по делу N А19-16584/2013).

Применение пониженной ставки НДС

В арбитражной практике рассмотрения налоговых споров нередко рассматривается вопрос о применении ставки НДС 10 либо 18 %. Схема оптимизации налогов в данном случае будет выражаться в приобретении сырья и материалов облагаемых по ставке 18 %, при этом конечная реализуемая продукция продается под 10 %, за счет чего и формируется налоговая выгода (ст. 164 НК РФ).

Безусловно безопасность данного варианта зависит от реальности совершения операций и отсутствия умысла налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды как единственной цели совершения финансово-хозяйственных операций. Так на установление прямой причинно-следственной связи указано в Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 03.02.2015 N Ф04-14069/2014 по делу N А81-1926/2014.

В рамках Постановления ФАС Московского округа от 07.05.2014 N Ф05-3648/14 по делу N А40-104879/13-20-378 заявленные организацией требования удовлетворены, поскольку правомерность уплаты обществом при приобретении у контрагента товаров НДС по ставке 18 процентов доказана, факты реального осуществления хозяйственных операций со спорным контрагентом и проявления должной степени осмотрительности и осторожности при его выборе обществом подтверждены, взаимозависимость или аффилированность общества и его контрагента не доказаны.

При этом, суды исходили из того, что при приобретении товара - средств гигиены, отсутствовали основания для уплаты НДС по ставке 10%, поскольку поставщиком не было представлено документов, подтверждающих отнесение товара к средствам медицинского назначения.

Рассмотренные выше основания безусловно стоит оценивать применительно к каждой конкретной ситуации. Очевидно, что грань между налоговой оптимизацией и направленностью действий налогоплательщика исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды всегда очень тонка, и, успех оспаривания налоговых доначислений зависит от грамотной и проработанной структуры всего бизнеса квалифицированным практикующим юристом, отслеживающим практику контрольных мероприятий налоговым органом и тенденции судебной арбитражной практики по налоговым спорам.

Источник: Финансовый директор.